煤炭开采企业论文煤炭开采企业勘探阶段会计问题探讨.doc

煤炭开采企业论文煤炭开采企业勘探阶段会计问题探讨 摘 要煤炭是我国重要的基础能源,在我国经济发展中起着重要作用。作为不可再生资源,煤炭开采企业生产活动与非资源企业存在很大差异,这也造就了煤炭行业会计核算的特殊性。而煤炭企业的勘探风险又与石油天然气企业不同,因此难以比照石油天然气准则。考虑煤炭开采企业勘探的自身特点,对国内勘探支出会计处理的现状及存在问题进行了分析,提出了完善我国煤炭开采企业勘探支出会计处理的建议。 关键词勘探机制;勘探风险;完全成本法;产量法 煤炭勘探支出是指为了寻找具有商业开采价值的煤炭资源而进行的地质勘探支出,以及为研究煤炭资源开采的可行性而发生的相关活动支出。目前,新会计准则没有规定这部分支出如何进行会计处理,煤炭开采企业仍执行1991年能源部颁发的煤炭工业企业会计核算办法,不适应新形势要求。虽然企业会计准则第27号石油天然气开采规定了石油天然气开采企业勘探支出的会计处理,但由于煤炭开采企业的勘探风险与石油天然气开采企业存在差异,难以比照执行。因此,结合煤炭开采企业的特殊性探讨煤炭开采企业勘探支出的会计问题对规范煤炭开采企业会计核算有重大的理论和现实意义。 1 我国煤炭开采企业勘探支出现行会计处理存在的问题 2006年2月15日财政部颁布了新会计准则,其中企业会计准则第27号石油天然气开采对石油、天然气勘探的会计处理做出了具体规定,但唯独没有对作为我国三大能源之首的煤炭出台相关会计准则。因此,煤炭开采企业在执行新准则的同时,特殊业务的会计核算仍执行1991年能源部颁发的煤炭工业企业会计核算办法等,造成会计实务中的诸多不便。 11 旧核算办法无法适应新形势要求 煤炭行业成本核算是依据1991年能源部制度的成本核算办法, 1993年取消了行业会计制度,但是,煤炭成本核算基本框架没有变,还是按照计划经济和当时经济发展水平确定,它仅核算煤矿的直接生产成本,取得矿业权后的勘探费用并未计入产品成本,而是直接进入当期损益,导致煤炭成本核算范围不完整,不能反映煤炭产品的真实成本,不符合会计核算的谨慎性、配比性原则,更不利于行业的科学发展。 12 油气准则难以比照执行 煤炭资源和油气资源虽然都是储量资产,其生产过程也很相似,但资产特性和勘探机制却与油气资产存在很大差异,这就使得煤炭开采企业与油气开采企业在勘探阶段的划分有很大不同,而煤炭资源的勘探风险也远远低于油气资产,勘探支出会计处理很难参照现有的油气准则。 13 不能与国际接轨 目前,我国煤炭企业的会计核算和国际尚不能接轨,其直接结果是导致按照国内企业的会计信息与国外煤炭企业的会计信息不可比。煤炭行业作为一个极其重要的特殊的行业,完全有必要也有能力在适用财政部行颁布实施的企业通用会计准则的前提下,针对其自身的核算特点制定相应的准则,指导企业的会计核算。 2 完善煤炭开采企业勘探支出会计处理的建议 2004年12月9日,国际财务报告准则第6号矿产资源的勘探与评价简称IFRS6出台。该准则首次对勘探与评价资产的确认、计量、列报、减值、披露等方面作出了规定。从全球经济发展一体化趋势看,各国会计准则的趋同是必然趋势,因此国际准则对我国制定煤炭开采准则具有一定的借鉴意义。但由于我国勘探机制与国外有所不同,我们在制定煤炭开采准则时,必须充分考虑我国国情。 通过分析,本文对煤炭开采企业的勘探支出会计处理提出以下几点建议 21 对煤炭开采企业勘探阶段进行准确界定 矿产资源法规定,煤炭探矿权人只有在依法取得煤炭勘探许可证后,才能对勘探区块范围内的煤炭进行勘探。因此,我国煤炭开采企业的勘探活动只能发生在矿区取得之后。根据煤炭资源勘探的特点与煤炭工业基本建设程序相适应的原则,我国将煤炭地质勘探的程序划分为预查、普查、详查和精查四个阶段,前期的预查、普查和必要详查主要由国家投资完成,我国煤炭开采企业只需要进行矿区详查、井田精查。此外,煤炭开采企业在煤矿设计、建设和开采过程中根据需要还要进行生产补充勘探。通过上述分析,应将勘探阶段界定为煤炭开采企业取得矿业权后对矿产资源的详查和精查,以及生产补充勘探。 22 设置专门的会计科目对勘探支出进行核算 煤炭企业的生产活动与其他企业有很大不同,勘探阶段尤为明显,因此应设置“勘探支出”“递耗资产”这两个专门的会计科目对勘探阶段发生的各种支出进行核算。“勘探支出”科目用来核算煤炭开采企业勘探过程中发生的材料费、勘探人员的工资和福利费用、勘探设备计提的折旧以及撰写地质报告发生的费用等。费用发生时计入该科目的借方,贷方对应“银行存款”“应付职工薪酬”“累计折旧”等科目。勘探结束后将资本化的勘探支出结转到“递耗资产”科目下,并在开采阶段进行摊销,计入资源产品的成本当中。对于生产补充勘探,由于勘探支出数额比较小,简便起见,在发生时直接计入当期损益。 23 采用完全成本法对勘探资产进行初始计价 对勘探阶段形成的支出应该资本化还是费用化,目前国外主要有两种处理办法成果法与完全成本法。成果法认为,资产是能够带来未来经济利益的经济资源,因此,不能带来经济利益的支出,或是否具有未来经济利益具有很大不确定性的支出,都应该在发生时作为当期费用处理,只有当其很可能带来未来经济利益的流入才能加以资本化。完全成本法认为,煤炭开采企业的一切勘探支出都是为了最终找到和开采出矿产资源储量,因此,不论这些支出的发生是否导致了探明经济可采储量的发现,对勘探活动中发生的全部支出都加以资本化,未找到探明储量的一切支出由探明储量来承担,以正确反映获得探明储量所花费的代价。 究竟采用成果法还是完全成本法,要充分考虑矿产资源的特点和勘探机制,以保证会计信息的可靠性与配比性。石油和天然气资源的风险主要在勘探阶段,勘探失败的几率非常高,因此会计主体很难断定与发生的勘探支出相关的未来经济利益是否能够流入企业,为了维护油气开发企业的利益,应当使用成果法。对于煤炭资源,由于其储量及矿脉的走向比较容易确定,并且国家承担了前期的风险勘探工作,企业只需要进行后期的矿区详查和井田精查,使得煤炭开采企业勘探失败的可能性很小;取得矿区权益后,通过对矿区及外围的勘查开发和综合研究再投入,不仅可以探明更多资源,而且可以提高储量的级别。因此,矿区权益的价值会由于不断加大对矿区及外围的勘查投入而发生增值。新增的投入继续资本化,一方面按新探明资源储量与当年的产量并考虑年开采量增加重新核定摊销年限,可使产出与摊销更好地配比,会计核算资料真实可靠;另一方面有利于从政策上鼓励资源开发企业加大对矿区及外围资源的勘探投入的积极性,提高企业可持续发展和生存能力。因此,煤炭开采企业勘探支出采用完全成本法更合适。对于生产补充勘探,很难区分勘探阶段与开采阶段,且勘探费用金额较小,简单起见,在发生时直接费用化。 24 采用产量法对勘探资产计提折耗 对于勘探支出形成的资产,应当在开采阶段进行折耗。目前,在涉及与资源核算的会计方法中,资源折耗的计算方法主要是采用产量法。产量法在国外煤炭行业得到了广泛应用,特别是对勘探和开发阶段形成的资本化成本使用产量法进行摊销几乎已经成为一项国际惯例。在采掘行业问题报告中,德勤认为一般情况下,与矿物生产相关的资产应当采用产量法计提折耗。国内众多学者也倾向于产量法。笔者认为,对于勘探阶段形成的资本化成本采用产量法更符合配比原则,更能充分体现煤炭行业特点。计算公式如下 折耗额勘探资产账面原值折耗率折耗率当期产量期末探明经济可采储量探明矿区当期产量 同时每年年度应对各资产的折耗方法进行一次审核,如果预期未来经济利益流入有重大变化,那么折耗方法应该反映这一变化。 3 结 语 煤炭作为我国三大能源之首,其重要性要求必须规范会计核算和信息披露问题。而煤炭资源本身的特性和其生产的特殊性决定了会计核算的特殊性。本文考虑煤炭开采企业勘探的自身特点,对国内勘探支出会计处理的现状及存在问题进行了分析,在此基础上提出了完善我国煤炭开采企业勘探支出会计处理的建议。 参考文献 [1] 李恩柱.非油气矿产资源会计问题研究[ J].会计研究,2008, 4 310. [2] 我国制定煤炭开采准则的国际经验借鉴及关键问题[J].中国煤炭, 2008, 3 2023. [3] 财政部会计司.国际财务报告准则第6号矿产资源的勘探和评价[J].会计研究, 2005, 1 8284. [4] 许家林,王昌锐.资源开发行业会计准则的建设问题基于对FASB及IASC研究动态的分析与思考[J].中南财经大学学报, 2004, 5 6875. [5] 龚光明,廖云.矿物资源勘探与评价活动会计国际会计准则委员会ED6介评[ J].地质技术经济管理, 2004,6 8588.